Usufruit et nue-propriété : le piège fiscal qui guette les donateurs (Cass. civ., 7 déc. 1993)

Imaginez : vous habitez à Sallanches, dans une jolie maison de famille. Votre père, soucieux d'organiser sa succession, vous fait donation de la nue-propriété de son appartement à Cluses, tout en se réservant l'usufruit. Vous pensez que les droits de donation seront calculés sur la valeur de la nue-propriété au jour de la donation, en tenant compte de l'usufruit réservé. Mais l'administration fiscale en décide autrement : elle considère que l'usufruit n'est « ouvert » qu'au décès de votre père, et recalcule les droits en conséquence. Résultat : un redressement fiscal douloureux.

Cette situation, des centaines de propriétaires l'ont vécue. La question est simple : à quel moment l'usufruit réservé par le donateur est-il juridiquement « ouvert » ? Au jour de la donation, ou au jour du décès ?

La Cour de cassation, dans un arrêt du 7 décembre 1993 (n° 91-20.864), a tranché : l'usufruit réservé dans l'acte de donation est considéré comme ouvert dès le jour de la donation. Une victoire pour les contribuables, qui évite un double calcul défavorable. Décryptage.

Les faits : une histoire comme il en arrive chaque jour

M. X, un retraité de Sallanches, souhaite transmettre de son vivant un bien immobilier situé à Cluses à ses deux filles, Marie-Anne et Sylvie. Pour ce faire, il opte pour une donation-partage : il donne la nue-propriété de l'appartement à ses filles, tout en se réservant l'usufruit. Concrètement, les filles deviennent propriétaires des « murs » (la nue-propriété), mais leur père conserve le droit d'habiter le logement ou d'en percevoir les loyers jusqu'à son décès.

L'acte de donation est signé chez le notaire. Pour calculer les droits de donation, le notaire applique les règles habituelles : il évalue la nue-propriété en fonction de l'âge de l'usufruitier (le père), conformément au barème fiscal prévu à l'article 762-I du Code général des impôts. Les droits sont payés sur cette base.

Mais quelques années plus tard, l'administration fiscale opère un contrôle. Elle estime que l'usufruit réservé par le père n'est pas « ouvert » au jour de la donation, mais seulement au jour de son décès. En conséquence, elle considère que la donation a porté sur la pleine propriété, et non sur la seule nue-propriété. Elle réclame un supplément de droits, assorti d'intérêts de retard.

Les filles contestent ce redressement devant le tribunal, puis la cour d'appel. Las, les juges du fond donnent raison au fisc : selon eux, tant que le père est vivant, l'usufruit n'est pas « ouvert », car il n'a pas encore pris fin. Les filles se pourvoient en cassation.

La Cour de cassation casse l'arrêt d'appel : elle rappelle que, en vertu de l'article 762-I, alinéa 2, du Code général des impôts, pour la liquidation des droits de mutation à titre gratuit, il n'est tenu compte que des usufruits ouverts au jour de la mutation. Or, dans une donation avec réserve d'usufruit, l'usufruit est institué dans l'acte même de donation : il est donc réputé ouvert à cette date. La cour d'appel a violé la loi.

Le raisonnement de la juridiction — décortiqué

L'enjeu est technique, mais capital. L'article 762-I du Code général des impôts fixe les règles d'évaluation de la nue-propriété en présence d'un usufruit. Son alinéa 2 dispose que, pour le calcul des droits de donation, on ne tient compte que des usufruits « ouverts au jour de la mutation ». Autrement dit, si l'usufruit n'existe pas encore juridiquement au moment de la donation, on ne peut pas l'invoquer pour réduire la valeur de la nue-propriété.

Dans cette affaire, le fisc soutenait que l'usufruit réservé par le donateur n'était pas « ouvert » au jour de la donation, car le donateur était toujours vivant. Selon cette logique, l'usufruit ne prendrait naissance qu'au décès du donateur (ou au terme prévu), car c'est à ce moment que le nu-propriétaire recouvre la pleine propriété. En attendant, le donateur est simplement titulaire d'un droit d'usage et d'habitation, mais pas d'un usufruit constitué.

La Cour de cassation rejette cette analyse. Elle considère que l'usufruit réservé dans l'acte de donation est un usufruit « institué » par cet acte. Or, un usufruit est « ouvert » dès lors qu'il est légalement constitué, et non pas seulement lorsqu'il prend fin. La donation-partage avec réserve d'usufruit crée immédiatement un démembrement de propriété : le donateur conserve l'usufruit, les donataires acquièrent la nue-propriété. Ce démembrement existe juridiquement dès la signature de l'acte.

Cette solution s'inscrit dans une jurisprudence constante : la notion d'usufruit « ouvert » doit s'entendre de l'usufruit constitué, et non de l'usufruit exercé. Elle évite une double imposition : si l'on suivait la logique du fisc, les droits seraient calculés une première fois sur la nue-propriété sans tenir compte de l'usufruit (donc plus élevés), puis une seconde fois au décès du donateur lors de la transmission de l'usufruit (qui s'éteint et ne donne pas lieu à des droits, mais le préjudice est déjà subi).

La Cour de cassation confirme ainsi une interprétation favorable aux contribuables, alignée sur la lettre de l'article 762-I, alinéa 2. Elle censure la cour d'appel qui avait méconnu le sens de cette disposition.

Ce que ça change pour vous — concrètement

Si vous êtes propriétaire bailleur et que vous envisagez une donation avec réserve d'usufruit, cet arrêt vous sécurise. Lorsque vous signez l'acte de donation, l'usufruit que vous vous réservez est immédiatement pris en compte pour le calcul des droits de mutation. La valeur de la nue-propriété est donc réduite en fonction de votre âge, conformément au barème fiscal. Par exemple, si vous avez 70 ans, la nue-propriété est évaluée à 40 % de la valeur du bien en pleine propriété.

Pour les donataires (ceux qui reçoivent la nue-propriété), c'est une garantie : ils ne risquent pas un redressement fiscal plusieurs années après la donation, au motif que l'usufruit n'était pas ouvert. L'administration ne peut pas remettre en cause l'évaluation initiale, sauf erreur de calcul.

Prenons un exemple concret : un bien situé à Cluses, d'une valeur de 300 000 €. Un donateur de 75 ans donne la nue-propriété à son fils. Selon le barème, la nue-propriété vaut 30 % de la valeur : soit 90 000 €. Les droits de donation sont calculés sur 90 000 €, après abattement. Si l'administration avait suivi sa logique initiale, elle aurait considéré que la donation portait sur la pleine propriété (300 000 €), multipliant par plus de trois les droits à payer. Grâce à cet arrêt, le calcul initial est définitif.

Si vous êtes locataire, cette décision ne vous concerne pas directement. Mais si votre propriétaire est un usufruitier, cela peut avoir un impact sur la durée de votre bail : l'usufruitier peut vous donner congé pour vendre, mais sous certaines conditions.

En revanche, si vous êtes acquéreur d'un bien grevé d'un usufruit, méfiance : l'usufruitier doit consentir à la vente, et la valeur du bien est affectée. Cet arrêt ne change rien sur ce point.

Enfin, pour les copropriétaires, le démembrement de propriété peut compliquer les décisions en assemblée générale : qui vote ? Le nu-propriétaire ou l'usufruitier ? La loi du 10 juillet 1965 donne le droit de vote à l'usufruitier pour les décisions concernant la jouissance, et au nu-propriétaire pour les décisions concernant l'aliénation. Mais attention : cet arrêt ne concerne que le volet fiscal, pas le droit de vote.

Quatre conseils pour éviter ce type de litige

• Faites rédiger l'acte de donation par un notaire spécialisé en droit patrimonial. Un notaire expérimenté connaît la jurisprudence et saura rédiger l'acte en mentionnant expressément que l'usufruit est constitué et ouvert dès la signature. Cela évitera toute contestation ultérieure.
• Conservez précieusement tous les documents fiscaux. En cas de contrôle, vous devrez prouver que l'usufruit a bien été pris en compte dans le calcul initial. Gardez la copie de l'acte de donation, du calcul des droits et du paiement.
• Anticipez les conséquences civiles du démembrement. Au-delà du fiscal, réfléchissez à qui paiera les travaux, les charges de copropriété, et comment seront prises les décisions. Un contrat de quasi-usufruit ou une convention de démembrement peut être utile.
• En cas de redressement, contestez rapidement. Vous disposez d'un délai de deux mois pour saisir le tribunal administratif après réception de l'avis de mise en recouvrement. N'attendez pas : une réponse rapide peut éviter des pénalités supplémentaires.

Approfondissement : jurisprudence connexe et évolutions

Cet arrêt de 1993 s'inscrit dans une lignée de décisions favorables aux contribuables. Déjà, en 1986, la Cour de cassation avait jugé que l'usufruit réservé dans une donation était un usufruit « ouvert » au sens de l'article 762-I (Cass. com., 3 juin 1986, n° 84-16.672). La décision de 1993 confirme cette position et la précise en rejetant l'argument selon lequel l'usufruit ne serait ouvert qu'au décès.

Depuis, le Conseil d'État a également eu l'occasion de se prononcer, notamment dans un arrêt du 13 juillet 2016 (n° 386.384), où il a rappelé que la valeur de la nue-propriété doit être déterminée en fonction de l'usufruit existant au jour de la mutation, et non d'un usufruit futur ou potentiel.

La tendance des tribunaux est donc claire : le démembrement de propriété est appréhendé de manière réaliste, en tenant compte de la situation juridique existante au moment de la donation. Cela sécurise les donations avec réserve d'usufruit, qui sont un outil courant de transmission patrimoniale.

Pour l'avenir, il est possible que le législateur modifie le barème de l'usufruit, mais le principe de l'ouverture au jour de la donation semble solidement ancré. Les praticiens peuvent donc conseiller sereinement ce type de montage.

En pratique : ce qu'il faut faire

FAQ : 5 questions fréquentes

1. Puis-je donner la nue-propriété de ma maison à mes enfants tout en continuant à y habiter ?
Oui, c'est le principe de la donation avec réserve d'usufruit. Vous conservez le droit d'habiter le bien (usufruit) et vos enfants en deviennent propriétaires (nue-propriété). À votre décès, ils récupèrent la pleine propriété sans droits de succession supplémentaires.

2. Comment est calculée la valeur de la nue-propriété ?
Elle dépend de l'âge de l'usufruitier au jour de la donation. Le barème fiscal (article 669 du CGI) prévoit par exemple : moins de 21 ans : 90 % ; 21-30 ans : 80 % ; 31-40 ans : 70 % ; 41-50 ans : 60 % ; 51-60 ans : 50 % ; 61-70 ans : 40 % ; 71-80 ans : 30 % ; plus de 80 ans : 20 %.

3. Que se passe-t-il si l'usufruitier décède peu après la donation ?
Rien ne change sur le plan fiscal : les droits ont été définitivement liquidés sur la base de l'usufruit ouvert au jour de la donation. Les enfants deviennent pleins propriétaires sans payer de nouveaux droits.

4. L'administration fiscale peut-elle contester l'évaluation de l'usufruit ?
Oui, si elle estime que l'acte est frauduleux ou que l'évaluation est erronée. Mais depuis l'arrêt de 1993, elle ne peut pas soutenir que l'usufruit n'était pas ouvert. La contestation portera sur d'autres points (par exemple, la valeur du bien).

5. Dois-je déclarer la donation au fisc ?
Oui, toute donation doit être déclarée (formulaire 2735) dans le mois suivant l'acte. Le notaire s'en charge généralement, mais vous devez vous assurer que la déclaration est faite.

Checklist en cas de donation avec réserve d'usufruit

1. Choisir le bien à donner et faire estimer sa valeur.
2. Consulter un notaire pour rédiger l'acte et calculer les droits.
3. Vérifier que l'acte mentionne clairement que l'usufruit est constitué et ouvert.
4. Payer les droits de donation dans les délais.
5. Conserver tous les documents (acte, quittance de droits).

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